През 2022 г. българско дружество сключва договор с друго българско дружество за строителство на сграда. Съгласно сключения договор е извършено авансово плащане от страна на възложителя. Изпълнителят по договора издава фактура с начислен 20 % ДДС за извършеното авансово плащане. Възложителят ползва данъчен кредит по издадената фактура.
На по-късен етап, на 15.05.2022 г. възложителят прекратява договора, като писмено предизвестява изпълнителят. Към момента на прекратяване на договора авансът по издадената фактура не е усвоен. Няма издадено кредитно известие от страна на изпълнителя към датата на прекратяване на договора, съответно няма възстановяване на авансово платената сума.
Въпросите са:
- Следва ли да се извърши корекция на начисления ДДС по фактурата за авансовото плащане по прекратения договор?
- В кой момент следва да се извърши корекцията и с какъв документ?
Съгласно разпоредбата на чл.115, ал.1 от ЗДДС при изменение на данъчната основа на доставка или при развалянето на доставка, за която е издадена фактура, доставчикът е длъжен да издаде известие към фактурата. Алинея 2 от същата разпоредба регламентира, че известието се издава задължително не по-късно от 5 дни от възникване на съответното обстоятелство, като в ал. 3 на цитираната правна норма е указано, че при увеличение на данъчната основа се издава дебитно известие, а при намаление на данъчната основа или при разваляне на доставки – кредитно известие. Следователно издаването на кредитно известие е обусловено от реализиране на някоя от двете предпоставки – намаление на данъчната основа или разваляне на доставката.
В разглеждания случай договорът е прекратен на 15.05. и изпълнителят е следвало да издаде на възложителя кредитно известие към фактурата за авансовото плащане, но не го е направил.
Практика на компетентните данъчните органи е, без значение дали изпълнителят е издал кредитно известие и дали е възстановил направеното авансово плащане, да изискват корекция на ползвания данъчен кредит по издадена фактура за направено авансово плащане, когато поради прекратяване или разваляне на договора няма да настъпи данъчното събитие за облагаемата доставка. Това становище е изразено в писмо с изх. № М-24-30-2 от 14.04.2014 г. на ЦУ на НАП относно прилагане на разпоредби на ЗДДС в случаите на упражнено право на приспадане на данъчен кредит за начислен данък върху добавената стойност за авансово плащане, което не е последвано от доставка.
В цитираното становище изрично е посочено, че обстоятелството, че доставчикът не е коригирал дължимия от него данък върху добавената стойност за полученото авансово плащане във връзка с доставката, която не е била извършена, тъй като същият не е върнал авансово платената сума, не засяга правото на данъчната администрация да извърши корекция на приспадането във връзка с авансовото плащане.
Налице е и практика на СЕС по подобен казус, а именно С-107/13 „Фирин“ ООД. В цитираното дело заключенията на СЕС са:
- „Предпоставка за настъпването на изискуемостта на данъка съгласно член 65 от Директивата за ДДС е очакването, че при обичайно развитие на събитията ще бъде извършена и облагаемата доставка.
- Съгласно член 185, параграф 1 от Директивата за ДДС при авансово плащане по смисъла на член 65 от Директивата за ДДС сумата на данъка за приспадане трябва да се коригира, ако облагаемата доставка в крайна сметка не бъде извършена. Коригирането на сумата за приспадане не зависи нито от коригирането на съответно дължимия ДДС, нито от връщането на авансово платената сума“.
Предвид гореизложеното и практиката на НАП и СЕС, в конкретния случай възложителят следва да извърши корекция на ползвания данъчен кредит по фактурата за авансовото плащане, съответстваща на неусвоения аванс към датата на прекратяване на договора. За извършване на корекцията възложителят следва да издаде протокол или друг документ, който да включи със знак „минус“ в дневника за покупките за м. май 2022 г. По този начин възложителят ще намали ползвания данъчен кредит за авансовото плащане, за което няма да настъпи облагаема доставка в резултат прекратяването на договора.
