Физическо лице, работещо на трудов договор, притежава уеб сайт. Сайтът е създаден с цел предоставяне на полета за реклама. В тази връзка, лицето получава приходи от реклама от Гугъл Ирландия.
Възникват въпросите:
- За лицето възниква ли задължение за регистрация по чл. 97а от ЗДДС?
- Как следва да се декларират приходите от реклама, получавани от физическото лице съгласно ЗДДФЛ?
- За лицето възниква ли задължение за осигурителни вноски, извън тези по трудовото правоотношение?
Прилагане на ЗДДС
Данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея /чл. 3, ал. 1 от ЗДДС/.
Независима икономическа дейност е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.
Предвид цитираните разпоредби, отчитайки факта, че сайтът е създаден с цел реклама и реализиране на приходи от нея, то следва извода, че физическото лице е данъчно задължено по смисъла на чл. 3 от ЗДДС.
Доколкото в конкретния случай физическото лице, в рамките на независимата си икономическа дейност, предоставя услуги на данъчно задължено лице, установено на територията на държава членка, за физическото лице ще са налице основания за регистрация по реда чл. 97а, ал. 2 от ЗДДС. Съгласно цитираната норма, на регистрация по закона подлежи всяко данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6, установено на територията на страната, което предоставя услуги по чл. 21, ал. 2 с място на изпълнение на територията на друга държава членка. По силата на чл. 97а, ал. 4 от ЗДДС, за лицето възниква задължение за подаване на заявление за регистрация не по – късно от 7 дни преди датата, на която данъка за доставката става изискуем /датата на извършване на услугата или датата на авансовото плащане/.
Следва да се има предвид, че на основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС, независимо от наличието на регистрация за въпросните доставки, в случая доставчикът няма да начислява ДДС, тъй като същите ще са с място на изпълнение извън територията на страната – мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност.
За извършените доставки на услуги, за лицето възниква задължение за издаване на фактури. Реквизитите, които фактурата трябва да съдържа са посочени в чл.114, ал.1 от ЗДДС. Едно от задължителните изисквания е данъчния документ да съдържа идентификационния номер по чл. 94, ал. 2 от ЗДДС на доставчика и на получателя. На основание чл. 113, ал. 9 от ЗДДС, данъчно задълженото лице, регистрирано на основание чл. 97а от с.з., няма право да посочва данъка в издаваните от него фактури.
Съгласно чл.79, ал.6 от ППЗДДС и във връзка с чл. 114, ал. 4 от ЗДДС, тъй като в конкретния случай става въпрос за доставка на услуги, с място на изпълнение на територията на друга държава членка, по която данъкът е изискуем от получателя, във фактурата не следва да се посочват размерът на данъка и данъчната ставка. В този случай във фактурата се вписва „обратно начисляване“, както и основанието за това /чл. 21, ал. 2 от ЗДДС/. За доставките с място на изпълнение на територията на страната, тези лица посочват като основание за неначисляване на данъка „чл. 113, ал. 9 ЗДДС“.
Разпоредбата на чл. 124, ал. 1 от ЗДДС задължава регистрираните лица да водят отчетни регистри – дневник за покупките и дневник за продажбите.
На основание чл. 113, ал. 2 от ППЗДДС, регистрираните лица по реда на чл. 97а от закона отразяват в дневника за продажбите единствено документите, издадени във връзка с извършените доставки на услуги по чл. 21, ал. 2 от закона с място на изпълнение на територията на друга държава членка, както и получените доставки на услуги, за които данъкът е изискуем от получателя по чл. 82, ал. 2, т. 3 от закона и извършените вътреобщностни придобивания с място на изпълнение на територията на страната.
По силата на чл. 113, ал. 3 от ППЗДДС регистрираните лица на основание чл. 97а от закона могат да не изготвят дневник за покупките, като в този случай магнитният носител на дневника трябва да съдържа един – единствен запис със стойност „нула“ за числовите полета и „интервал“ за символните полета.
Предвид гореизложеното, в конкретния случай, като лице регистрирано на основание чл. 97а, ал. 2 от ЗДДС, физическото лице следва да отрази в дневника за продажбите издадените фактури като доставки с място на изпълнение извън територията на страната. Данъчната основа на доставките на услуги с място на изпълнение на територията на друга държава членка следва да бъдат отразени в колона 22 на дневника за продажби, съответно в колона 17 на справката–декларация.
За всеки данъчен период, регистрираното лице има задължение за подаване на справка – декларация /чл. 125, ал. 1 от ЗДДС/, а VIES – декларацията се подава само за данъчни периоди, в които са осъществени доставки по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС и получател е регистрирано по ДДС лице в друга държава членка /чл. 125, ал. 2 от ЗДДС и чл. 117, ал. 2 от ППЗДДС/.
Съгласно чл. 70, ал. 4 от ЗДДС, лице регистрирано на основание чл.97а от закона няма право на данъчен кредит.
Тази регистрацията е специална и е единствено за целите на деклариране на доставките на услуги по чл. 21, ал. 2 с място на изпълнение на територията на друга държава членка. Поради тази причина в ал. 5 на чл. 97а е предвидено, че регистрирано по този ред лице, за което възникнат основания за задължителна регистрация по чл.96, 97, 98 и 99 или регистрация по избор по чл.100, следва да се регистрира по съответния ред и в законоустановените срокове.
Мястото на изпълнение на предоставените услуги се определя съгласно разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, по смисъла на която мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
Прилагане на ЗДДФЛ
В разпоредбата на чл. 6 и чл. 7 от ЗДДФЛ изрично е посочено, че местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и чужбина, а чуждестранните физически лица са носители на задължението за данъци за придобитите доходи от източници в Република България. В разглеждания случай рекламната дейност ще се извършват на територията на България и на основание чл. 8, ал. 2 от ЗДДФЛ реализираните доходи от тази дейност са от източник в страната и подлежат на данъчно облагане в България. Следователно, видът на дохода има определящо значение при формиране на облагаемия доход на данъчно задължените лица.
При определяне на вида на получаваните доходи следва да бъде взета под внимание и разпоредбата на чл. 1 от Търговския закон /ТЗ/. На основание на цитираната разпоредба, търговец по смисъла на ТЗ е всяко физическо или юридическо лице, което по занятие извършва посочените сделки в т. 1 – 15 от ал. 1 на цитираната норма. На основание чл. 1, ал. 3 от ТЗ, за търговец се смята и всяко лице, образувало предприятие, което по предмет и обем изисква неговите дела да се водят по търговски начин даже ако дейността му не е посочена в изброените в чл. 1, ал. 1 от закона. В тази връзка дори лицето да няма търговска регистрация като едноличен търговец, при извършване на някои от тези сделки по занятие ще притежава качеството на търговец и доходите му от тази стопанска дейност, съгласно чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ, ще подлежат на облагане по реда за облагане на доходите от стопанска дейност на едноличен търговец. Дейност по занятие е дейността, която се извършва системно с цел реализиране на печалба в личен интерес.
Предвид гореизложеното, за да се определи вида на дохода, реализиран от лицето в конкретния случай, следва да се установи дали лицето по занятие извършва конкретната услуга, т.е. следва да се определи:
- системно или еднократно се осъществява дейността;
- за изпълнението на колко сделки е съдействало лицето;
- налице ли е регистрация като самоосигуряващо се лице.
Предвид обстоятелството, че дейността на физическото лице е насочена към създаване на уебсайт, с цел генериране на приходи от реклама и доколкото неговото намерение е тази дейност да се извършва системно и да се превърне в постоянен източник на доходи, то тя може да бъде определена като дейност по занятие. Следователно доходите от реклами, разположени на уебсайта, притежание на физическото лице, следва да бъдат обложени като доходи от стопанска дейност като едноличен търговец.
За физическо лице, което е търговец по смисъла на Търговския закон, без значение дали има или няма регистрация като едноличен търговец, облагаемият доход се формира по реда на чл. 26, ал. 1 – 6 от ЗДДФЛ. По отношение е реализираните приходи и съпътстващи разходи във връзка с осъществяваната дейност приложение ще намерят разпоредбите на ЗКПО. Приложимата данъчна ставка е 15 на сто. Доходите от дейност като едноличен търговец се декларират в Приложение № 2 (Образец 2021) на годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ.
Прилагане на осигурителното законодателство
В конкретния случай, физическото лице осъществява рекламната дейност в качеството си на търговец, без да има регистрация като едноличен търговец.
Съгласно чл. 5, ал. 2 от КСО самоосигуряващ се е физическо лице, което е длъжно да внася осигурителни вноски за своя сметка. В чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО са изброени лицата, които могат да бъдат определени като самоосигуряващи се:
т. 1 – лицата, регистрирани като упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност;
т. 2 – лицата, упражняващи трудова дейност като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски дружества, физическите лица – членове на неперсонифицирани дружества и лицата, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица;
т. 4 – регистрираните земеделски стопани и тютюнопроизводители;
Считано от 01.01.2019 г., в кръга на осигурените лица по чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО са включени лицата, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ. Това са физическите лица, които получават доходи от стопанска дейност, които са търговци по смисъла на ТЗ, но не са регистриране като еднолични търговци.
Във връзка с упражнявана трудова дейност тези лица подлежат на задължително осигуряване като самоосигуряващи се лица. Те са самоосигуряващи се лица по смисъла на чл. 5, ал. 2 от КСО и се осигуряват по ред, определен с Наредбата за общественото осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица.
В разглеждания казус, физическото лице извършва дейност на свой риск и за своя сметка. По смисъла на КСО то е самоосигуряващо се, но само ако е регистрирано с ЕИК по регистър БУЛСТАТ, на основание на чл. 1, ал. 5, т. 3 от Наредбата за обществено осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица.
Видно от цитираната разпоредба е, че за да придобие качеството на самоосигуряващо се лице за целите на държавното обществено осигуряване, физическото лице следва да се регистрира с ЕИК по регистър БУЛСТАТ.
Задължението за осигуряване на лицата възниква от деня на започване или възобновяване на трудовата дейност и продължава до нейното прекъсване или прекратяване. При започване, прекъсване, възобновяване или прекратяване на всяка трудова дейност, за която е регистрирано самоосигуряващото се лице, се подава декларация по утвърден образец – Окд5. Декларацията се подава в 7-дневен срок от настъпване на обстоятелството.
Самоосигуряващото се лице, дохода на което се облага по реда на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ, има задължение да подаде декларация за регистрация на самоосигуряващо се лице /Окд5/ в седем дневен срок от настъпване на съответното обстоятелство, а именно започване, прекъсване, възобновяване или прекратяване на трудовата дейност. При подаване на декларацията лицето вписва издадения идентификационен номер по БУЛСТАТ.
Самоосигуряващите се лица са задължени да се осигуряват за инвалидност поради общо заболяване за старост и за смърт за периодите, през които упражняват съответната трудова дейност. По свой избор могат да се осигуряват и за общо заболяване и майчинство.
Осигурителните вноски за самоосигуряващите се лица са за сметка на осигурените лица и се дължат авансово: върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за съответната година. Окончателният размер на месечния осигурителен доход за тези лица се определя за периода, през който е упражнявана трудова дейност през предходната година въз основа на данните, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по ЗДДФЛ, и не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход.
Здравното осигуряване на горепосочените лица е по реда на чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО. Те дължат авансово здравноосигурителни вноски върху месечен доход, който не може да бъде по – малък от минималния месечен размер на осигурителния доход за самоосигуряващите се лица и за регистрираните земеделски стопани и тютюнопроизводители, определени със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване, и окончателно върху доходите от дейността и доходите от работа без трудово правоотношение, през календарната година, съгласно справката към данъчната декларация по реда на чл. 6, ал. 9 от КСО.
