Българска фирма, регистрирана за целите на ЗДДС, упражнява дейност по превоз на товари. Един от клиентите – получател на транспортната услуга, е юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в Австрия. До този момент, за всяка извършена транспортна услуга на своя чуждестранен контрагент, установен в Общността, българското дружество издава фактура, в която като основание за неначисляване на ДДС посочва чл. 21, ал. 2 от ЗДДС.

Българското дружество получава имейл от своя австрийски партньор, че преминава на метод на плащане, чрез издаване на кредитно известие. Всяко кредитно известие получава пореден сериен номер, като номерацията е различна от тази на издаваните фактури от българското дружество. В тази връзка, указанията, получени на имейла са, че българското дружество не следва да издава и изпраща фактури на своя австрийски клиент – получател на транспортната услуга, тъй като те няма да бъдат осчетоводявани. Дадена е инструкция относно бъдещия начин на документиране на доставките, както и за реда на изпращане на документацията, съпътстваща доставката. Занапред австрийското дружество ще издава към българската фирма т. нар. Credit note.

Въпросите, които възникват са:

  1. Какво е законовото основание за този начин на документиране на доставките?
  2. Издаваните от австрийската фирма документи /Credit note/, следва ли да се разглеждат като данъчни документи по смисъла на ЗДДС? Предвид тяхната номерация, която е различна от тази на българското дружество, следва ли да намерят отражение в дневниците на дружеството или следва да бъде издадена българска фактура и тя да се включи в дневника за продажби?
  3. Трябва ли да се подава VIES декларация?

Съгласно действащата нормативна уредба всяко данъчно задължено лице – доставчик е длъжно да документира извършена от него доставка на стоки или услуги, както и  получено авансово плащане чрез издаването на фактура. Данъчно задължено лице по смисъла на ЗДДС, е всяко лице, което осъществява независима икономическа дейност. Фактура може да не се издава в изчерпателно изброени в чл. 113, ал. 3 от ЗДДС случаи, но по желание на някоя от страните по доставката същата може да бъде издадена.

С разпоредбата на чл. 113, ал. 11 от ЗДДС е предвидена възможност фактура или известие към фактура от името и за сметка на доставчика да може да издава и получателят по доставката. Този начин на документиране на доставките, при който фактурите или известията към тях се издават от получателя по доставката, от името и за сметка доставчика, е известен като „самофактуриране“.

Следва ли издаваните от австрийската фирма „Credit note“ да се разглеждат като данъчни документи по смисъла на ЗДДС? Следва ли да намерят отражение в дневника за продажби?

С разпоредбата на чл. 111а от ЗДДС, законодателят въвежда правила по отношение на документиране на доставките. Също така урежда приложимото законодателство по отношение на изискванията към фактурите.

Общото правило е, че при документиране на доставките се прилага законодателството на държавата членка, където е мястото на изпълнение на доставките, а доставките с място на изпълнение на територията на страната се документират по реда на ЗДДС. С разпоредбата на чл. 111а, ал. 2 от ЗДДС е въведено изключение от общото правило, съгласно което, документирането на доставки с място на изпълнение на територията на друга държава членка се извършва по реда на ЗДДС, когато данъкът за доставката е изискуем от получателя и доставчикът е лице, за което са изпълнени едновременно следните условия:

  1. установил е независимата си икономическа дейност на територията на страната или има постоянен обект на територията на страната, от който е извършена доставката, или при липса на такова установяване или такъв обект – има постоянен адрес или обичайно пребиваване на територията на страната;
  2. не е установен в държавата членка, на чиято територия е мястото на изпълнение на доставката, или неговият постоянен обект в тази държава членка не взема участие в доставката.

С други думи казано, когато лице, което е регистрирано за целите на ЗДДС, извърши доставка с място на изпълнение на територията на друга държава членка и данъкът е изискуем от получателя по доставката, то издадения данъчен документ във връзка с документирането на въпросната доставка следва да отговаря на изискванията на българското данъчно законодателство.

Изключение от цитираната норма е предвидено в чл. 111а, ал. 4 от ЗДДС. Според него, в случаите, когато фактурата се издава от получателя по доставката от името и за сметка на доставчика /т.нар. самофактуриране/, приложение ще намери общото правило, според което фактурите или известията към тях следва да отговарят на изискванията на законодателството на държавата членка, където е мястото на изпълнение на доставката.

На основание на цитираните разпоредби, ако български доставчик, който отговаря на изискванията на чл. 111а, ал. 2 от ЗДДС е възложил на получателя да издаде фактура от негово име и за негова сметка, то по отношение на документирането на доставката няма да се приложат изискванията на ЗДДС, а тези на другата държава членка, където е мястото на изпълнение на доставката.

Приложимото законодателство при самофактуриране на доставки, при които само единият от участниците е установен на територията на страната, а другият – в друга държава членка, е определено в чл. 79б от ППЗДДС. Съгласно разпоредбата на чл. 79, ал. 1 от ППЗДДС, когато получателят издава фактура или известие към фактура от името и за сметка на данъчно задълженото лице – доставчик, и получателят и доставчикът са данъчно задължени лица, единият от които е установен на територията на страната, а другият – в друга държава членка, документирането на доставката се извършва по правилата на държавата членка, където е мястото на изпълнение на доставката.

С разпоредбата на чл. 79б, ал. 5 ППЗДДС, изрично се налага правилото, че документирането на доставката /самофактурирането/ се извършва по реда на законодателството на държавата членка /различна от България/, където е мястото на изпълнение на доставката, когато:

  • се извършва доставка на услуга с място на изпълнение на територията на друга държава членка;
  • доставчикът е българско данъчно задължено лице и
  • получателят е установен на територията на другата държава членка.

В разглеждания казус, българското дружество извършва транспортни услуги с получател австрийското дружество, установено и регистрирано за целите на ДДС в Австрия. Съгласно чл. 22, ал. 3 от ЗДДС, мястото на изпълнение при доставка на услуга по транспорт на стоки в рамките на Европейския съюз, предоставена на данъчно задължено лице, се определя по реда на чл. 21, ал. 2 от същия закон, т.е. то е там, където получателят на транспортната услуга е установил независимата си икономическа дейност. В конкретния случай мястото на изпълнение на доставката е на територията на Австрия. По смисъла на чл. 79б, ал. 5 от ППЗДДС, тъй като фактурата се издава от получателя по доставката, но от името и за сметка на доставчика /самофактуриране/, то документирането на доставката на транспортната услуга следва да се извърши при спазване на изискванията на законодателството на държавата членка, където е мястото на изпълнение на доставката, т.е. в конкретния случай съобразно законодателството на Австрия.

Условията, които трябва да са налице, за да бъде приложена възможността за самофактуриране, т.е. фактурата от името и за сметка на доставчика да бъде издадена от получателя по доставката, са въведени с разпоредбата на чл. 113, ал. 11 от ЗДДС, съответна на текста на чл. 224 от Директива  2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност:

  • трябва да има предварително споразумение между двете страни, а именно между получателят по доставката и доставчикът;
  • да е налице договорена процедура за приемането на всяка фактура от данъчнозадълженото лице, доставящо стоките или услугите.

В текста на чл. 79б, ал. 8 от ППЗДДС е заложено изискването страните по предварителното споразумение при необходимост да могат да представят доказателства както за него, така и по отношение на процедурата за приемането на издадената фактура или известие към фактура от страна на доставчика.

Предвид цитираната разпоредба за българското дружество не е налице задължение за уведомяване на компетентната ТД на НАП за наличие на предварително споразумение с австрийската фирма. По искане на органите по приходите при последващи проверки, двете страни трябва да са в състояние да докажат, че съществува такова предварително споразумение.

По отношение на номерацията на издаваните документи от австрийското дружество, която се различава от номерацията на българското дружество, следва да обърнем внимание, че за разлика от императивните разпоредби на чл. 79а от ППЗДДС по отношение на самофактурирането на доставки, при които и получателят, и изпълнителят са лица, регистрирани по ЗДДС в България, в чл. 79б правилата са значително опростени. В чл. 79б от ППЗДДС липсва задължителното изискване издаваните от получателя по доставката фактури да бъдат в диапазон от номера, предоставен от доставчика. Също така липсва и разпоредба, която да задължава доставчикът да извърши проверка дали получателят по доставката има валидна регистрация за целите на ДДС.

Предвид гореизложеното, в конкретния случай, документът, който австрийското дружество издава на българското /Credit note/, по смисъла на нашия закон следва да се разглежда като фактура за продажба, издадена от получателя на услугата, от името и за сметка на българската фирма – доставчик на услугата, т.е. австрийската фирма издава от името на българския превозвач фактури, с които се документират закупуваните от нея транспортни услуги.

Предвид нормите на чл. 224 от Директива  2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност, чл. 113, ал. 11 от ЗДДС и чл. 79б от ППЗДДС, издаваните документи от австрийската фирма /Credit note/ следва да се разглеждат като данъчни документи. Тъй като данъчните документи, издавани от австрийския клиент, по своята същност представляват фактури, издадени от името на българския доставчик, т.е. това са негови фактури, то следва те да се отразяват в дневника за продажбите по чл. 124 и в справката – декларация по чл. 125 за данъчния период , през който са приети от доставчика.

Тъй като е налице хипотезата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС при доставката на транспортни услуги, заедно със справката – декларация следва да се подава и VIES-декларацията за този данъчен период.

В ЗДДС и ППЗДДС не е предвидена възможност да се издават фактури и от доставчика в случаите на самофактуриране по чл. 113, ал. 11 от ЗДДС, във връзка с чл. 79б, ал. 5 от ППЗДДС, т.е. българското дружество не следва да издава фактури за продажби, съответни на издаваните от австрийското дружество документи, отговарящи на изискванията на австрийското законодателство.