Българско дружество, регистрирано по реда на ЗДДС, е с основен предмет на дейност извършване на услуги, свързани с транспорт на стоки. Дружеството разполага с лиценз за международен превоз. Дружеството осъществява транспорт на стоки от Германия до Австрия и Чехия. Клиенти на дружеството са юридически лица, установени на територията на ЕС. Част от европейските клиенти на българското дружество са регистрирани за целите на ДДС, а друга част нямат регистрация за целите на ДДС.

Въпросите са:

  1. Къде е мястото на изпълнение на доставката на услуга по превоз на стоки от територията на Германия до територията на Австрия и Чехия?
  2. Какви фактури следва да издаде българското дружество на своите европейски клиенти, регистрирани за целите на ДДС и на тези, които нямат регистрация за целите на ДДС?

Общите правила за определяне мястото на изпълнение при доставка на услуга по транспорт на стоки се съдържат в разпоредбата на чл. 22 от ЗДДС.

Видно от разпоредбите на чл. 22, ал. 1 и ал. 3, мястото на изпълнение при доставка на услуга по транспорт на стоки се определя в зависимост от статута на получателя на транспортната услуга:

  • данъчно задължено или
  • данъчно незадължено лице.

На основание чл. 22, ал. 1 от ЗДДС, мястото на изпълнение при доставка на услуга по транспорт на стоки в рамките на Европейския съюз, предоставена на данъчно незадължено лице, е на територията на държавата членка, където транспортът започва.

Когато получателят по доставката на транспортна услуга е данъчно задължено лице, то мястото на изпълнение при доставка на услуга по транспорт на стоки в рамките на Европейския съюз се определя по реда на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. Съгласно разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.

Предвид гореизложеното, следва извода, че изключително важно е правилно да се определи мястото на изпълнение при доставка на услуга по транспорт на стоки, тъй като в зависимост от него се определя приложимия данъчен закон, съответно приложимата данъчна ставка и лицето, задължено да плати ДДС. За да се определи мястото на изпълнение на предоставяната услуга е необходимо да се уточни статута на лицето, което я получава.

В ЗДДС и Правилника за неговото прилагане няма правила и посочени документи, които да се изискват, за да бъде определен статута на получателя. Критерии за това се съдържат в Регламент за изпълнение (ЕС) №282/2011 на Съвета от 15 март 2011 година за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (Регламент №282/2011). Регламентът е задължителен и се прилага пряко във всички държави членки, поради което българските дружества, доставчици на услуги следва да се съобразят с правилата, регламентирани в него. Документите, необходими за удостоверяване статута на получателя като данъчно задължено или данъчно незадължено лице са определени в чл.18, т. 1 и т. 3 от Регламент № 282/2011.

В Регламент за изпълнение (ЕС) №282/2011 на Съвета от 15 март 2011 година за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (чл. 18) са определени доказателствата, с които доставчикът трябва да разполага за определяне статута на получателя на услугата. Когато получателят на услугата е установен в държава членка на ЕС, по силата на чл. 18 от Регламента, доставчикът на услугата може да приеме, че получателят на услугата има статут на данъчно задължено лице, ако е налице едно от следните две обстоятелства:

  • Получателят на услугата му е съобщил своя ДДС номер и доставчикът получи потвърждение за валидността на този идентификационен номер и на свързаното с него име и адрес.
  • Получателят на услуга няма ДДС номер, но е уведомил доставчика, че е подал заявление за получаване на такъв.

Освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател на услугата, установен в ЕС, има статут на данъчно незадължено лице, когато докаже, че този получател не му е съобщил ДДС номера си.

Ако доставчикът на услугата разполага с доказателства, които определят статута на получателя на услугата като данъчно задължено лице, то мястото на изпълнение на изпълнение на доставката ще се определи въз основа на разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС.

Ако данъчно задълженото лице, в качеството си на доставчик не се снабди със съответните доказателства, определени в Регламента и не може да приеме, че получателят на услуга има статут на данъчно задължено лице, то за определяне на мястото на изпълнение на доставката следва да се приложат правилата, които се отнасят за данъчно незадължени лица.

Становище на НАП относно установяване статута на и местоположението на получател съгласно цитирания Регламент (ЕС) №282/2011

Предвид гореизложеното, когато получателят на транспортната услуга е лице, регистрирано за целите на ДДС в държава членка, то мястото на изпълнение на доставката на услуга по транспорт на стоки се определя по правилата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. В този случай мястото на изпълнение на доставката е мястото, където е установен получателят на транспортната услуга. В този случай дестинацията за извършване на превоза на стоки е без значение, т.е. определянето на мястото на изпълнение при доставка на услуга по превоз на стоки не зависи от дестинацията на транспорта.

На база гореизложеното, се налага извода, че когато получател на транспортната услуга е дружество, регистрирано за целите на ДДС в държава членка, различна от България, то българското дружество, осъществяващо превоза на стоки, не следва да начислява ДДС за транспорта до Австрия и Чехия. Като основание за неначисляване на ДДС в издадената фактура, българското дружество следва да впише „обратно начисляване“, както и да посочи съответната разпоредба от закона – чл. 21, ал. 2 от ЗДДС.

На основание чл. 125, ал. 2 от ЗДДС, регистрираното лице, което е извършило за данъчния период вътреобщностни доставки, доставки като посредник в тристранна операция или доставки на услуги по чл. 21, ал. 2 с място на изпълнение на територията на друга държава членка, заедно със справка-декларацията по ал. 1 подава и VIES-декларация за тези доставки за съответния данъчен период. Предвид цитираната норма от закона, за българското дружество, осъществяващо транспортната услуга, възниква задължение да включи тези услуги и във VIES-декларацията.

На основание чл. 18, пар. 2 от Регламента, когато получател по транспортната услуга е лице, което няма валиден ДДС номер, то същото се третира като данъчно незадължено лице. При доставка на услуга по транспорт на стоки, когато получателят е данъчно незадължено лице, при определяне на мястото на изпълнение на транспортната услуга приложение ще намери разпоредбата на чл. 22, ал. 1 от ЗДДС. В този случай мястото на изпълнение на транспортната услуга е територията на държавата членка, от която започва транспортът.

Предвид цитираната норма от закона, за транспортната услуга от Германия до Австрия и Чехия, когато получател на услугата е данъчно незадължено лице, мястото на изпълнение на услугата е Германия. За тази доставка българското дружество следва да не начислява българско ДДС, като основанието за това е чл. 86, ал. 3 от ЗДДС.