Българско дружество, което не е регистрирано по реда на ЗДДС, възнамерява да започне онлайн търговия със стоки чрез Etsy.com – уебсайт за електронна търговия. Покупките и продажбите на стоките ще се осъществяват изцяло онлайн в САЩ. Дружеството ще приема поръчки предимно от физически лица, установени на територията на САЩ. Стоката, предмет на търговията, ще се закупува от дружество, установено на територията на САЩ. Същата ще се доставя директно от доставчика, установен на територията на САЩ до клиентите, които също са установени на територията на САЩ. Също така, Etsy ще издава фактура за комисионна за използването на тяхната платформа за продажба на стоки от българското дружество.

Поставените въпроси са:

  1. При този вид търговия дружеството следва ли да следи оборота за задължителна регистрация по реда на ЗДДС?
  2. В случай, че дружеството се регистрира доброволно по реда на чл. 100, ал. 1 от ЗДДС, какви документи следва да издава?
  3. Документите във връзка с извършените продажби и покупки къде следва да бъдат отразени в справката – декларация по ДДС?

На основание чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната, с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец, е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът. Облагаем оборот, по смисъла на ал. 2 от цитираната норма, е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:

  1. облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка;
  2. доставки на финансови услуги по чл. 46;
  3. доставки на застрахователни услуги по чл. 47.

По смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла но чл. 6 и 9 от закона, която е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.

Видно от цитираната разпоредба, за определяне на облагаемия оборот за целите на задължителната регистрация по чл. 96 от ЗДДС, се взема под внимание сумата на данъчните основи на извършваните от дружеството облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка. На основание чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от ЗДДС, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.

От цитираните разпоредби следва, че за да се прецени дали извършваните от българското дружество доставки на стоки формират оборот за регистрация по реда на чл. 96 от ЗДДС, следва да се определи дали същите са облагаеми по реда на чл. 12 от ЗДДС, или имат характер на освободени доставки.

За да се определи данъчното третиране на доставките на стоки, които осъществява дружеството, следва да се определи мястото на изпълнение на същите с оглед разпоредбите на ЗДДС.

Съгласно разпоредбата на чл. 17, ал. 1 от ЗДДС, място на изпълнение при доставка на стока, която не се изпраща или превозва, е мястото, където стоката се намира при прехвърляне на собствеността и на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик или при фактическото предоставяне на стоката по чл. 6, ал. 2. На основание ал. 2 на същата разпоредба, място на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът и към получателя.

От цитираните разпоредби става ясно, че мястото на изпълнение при доставка на стока, е в зависимост от това дали стоката, предмет на доставката, се превозва или не.

В конкретния казус, българското дружество ще закупува стоките на територията на САЩ /трета страна/. Стоките ще се доставят от доставчика, установен в САЩ до клиентите, които също са установени в САЩ, посредством куриер. Предвид обстоятелството, че към момента на тяхната продажба стоките се намират на територията на САЩ, на основание разпоредбата на чл. 17, ал. 2 от ЗДДС, мястото на изпълнение на извършваните от дружеството доставки е извън територията на страната.

Предвид гореизложеното, съгласно чл. 96, ал. 2 от ЗДДС, извършваните от българското дружество доставки на стоки с място на изпълнение извън територията на България /на територията на САЩ/, няма да формират облагаем оборот, необходим за задължителна регистрация по реда на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, тъй като не представляват облагаеми доставки по смисъла на чл. 12, ал. 1 от закона.

Съгласно разпоредбата на чл. 94, ал. 3, регистрацията по ЗДДС е два вида:

  • задължителна
  • по избор.

За лице, за което не са налице условията за задължителна регистрация по реда на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС /облагаемият оборот за последните 12 месеца е под 50 000 лв./, не е задължено да се регистрира по ЗДДС. Лицето има право да се регистрира по избор по реда на чл. 100, ал. 1 от ЗДДС, като спази процедурата за регистрация по този закон, регламентирана в чл. 101 от ЗДДС.

В случай, че българското дружество се регистрира по избор по реда на чл. 100, ал. 1 от ЗДДС, за него ще възникнат определени права и задължения по този закон, във връзка с получаваните и извършвани доставки на стоки.

Съгласно разпоредбата на чл. 124, ал. 2 от ЗДДС, регистрираното лице е длъжно да отрази издадените от него или от негово име данъчни документи, както и отчетите за извършените продажби по чл. 119 в дневника за продажбите за данъчния период, през който са издадени.

Начинът на документиране на извършваните от данъчно задълженото лице доставки, в т.ч. и на стоки с място на изпълнение на територията на трета страна или територия, е регламентиран в Глава единадесета от ЗДДС – Документиране на доставките.

По смисъла на чл. 111а, ал. 3 от ЗДДС, документирането на доставка на стоки или услуги с място на изпълнение на територията на трета страна или територия се извършва по реда на Глава единадесета от ЗДДС, когато доставчикът е установил независимата си икономическа дейност на територията на страната или има постоянен обект на територията на страната, от който е извършена доставката, или при липса на такова установяване или на такъв обект – има постоянен адрес или обичайно пребиваване на територията на страната.

На основание на цитираната разпоредба, получените и извършваните доставки на стоки от българското дружество, независимо от това, че са с място на изпълнение извън територията на страната /САЩ/, следва да се документират по реда на Глава единадесета от ЗДДС.

На основание на чл. 113, ал. 1 от ЗДДС, всяко данъчно задължено лице – доставчик, е длъжно да издаде фактура за извършената от него доставка на стока или услуга или при получаване на авансово плащане преди това освен в случаите, когато доставката се документира с протокол по чл. 117.

В разпоредбата на чл. 113, ал. 2 от ЗДДС са изброени хипотезите, при които може да не се издава фактура. В т. 1 на ал. 2 от цитираната норма изрично е посочено, че фактура може да не се издава за доставки, по които получателят е данъчно незадължено физическо лице.

В конкретния казус, предвид обстоятелството, че крайните клиенти, които ще закупуват стоката са данъчно незадължени физически лица, за българското дружество не възниква задължение за издаване на фактура.

В случая, следва да вземем под внимание нормата на чл. 119 от ЗДДС, където е регламентирано, че за доставките, за които издаването на фактура или протокол не е задължително, доставчикът – регистрирано по този закон лице, съставя отчет за извършените продажби, който съдържа обобщена информация за тези доставки за съответния данъчен период. Отчетът за извършените продажби следва да бъде съставен най – късно в последния ден на данъчния период.

Отчетът за извършените продажби следва да съдържа информацията, определена в разпоредбата на чл. 112 от Правилника за прилагане на закона за данък върху добавената стойност /ППЗДДС/.

Съставеният отчет за извършените продажби следва да намери отражение в дневника за продажбите /колона 23 на дневника за продажби / и в клетка 18 на справката – декларация по ДДС.

По смисъла на чл. 112, ал. 1 от ЗДДС, данъчни документи са:

  • фактурата;
  • известието към фактура;
  • протоколът.

Предвид цитираната разпоредба, българското дружество няма задължение да отразява в дневника за покупките и продажбите документи, които са издадени по реда на законодателството на друга държава.

В конкретния случай, за българското дружество като получател на закупените от него стоки, предмет на последваща продажба, не възниква задължение да отразява получените фактури за покупката, издадени от американските доставчици в дневника за покупките.

Ако все пак, българското дружество реши да отразява получените фактури за закупените стоки в дневника за покупки, то следва да ги посочва в колона 9 – „Данъчни основи и данък на получените доставки, ВОП, получените доставки по чл. 82, ал. 2 – 5 от ЗДДС и вносът без право на данъчен кредит или без данък“.

Относно фактурата, която Etsy ще издава за използването на тяхната платформа за продажба на стоки от българското дружество, ще разгледаме две хипотези:

  1. Българското дружество не е регистрирано за целите на ЗДДС,
  2. Българското дружество е регистрирано за целите на ЗДДС.

При положение, че българското дружество не е регистрирано за целите на ЗДДС, доколкото то ще бъде получател по услуги от чуждестранни доставчици във връзка с използването на онлайн платформата за реализиране на своите продажби, за него ще възникне задължение за регистрация по реда чл. 97а, ал. 1 от ЗДДС. Съгласно цитираната разпоредба, на регистрация по този закон подлежи всяко данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6, което получава услуги с място на изпълнение на територията на страната, които са облагаеми и за които данъкът е изискуем от получателя по чл. 82, ал. 2.

Съгласно чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност.

На основание чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната /фирма от държава членка на ЕС или трeта държава/ и доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема, данъкът е изискуем от българското дружество, в качеството му на получател по доставката при доставка на услуги.

Като регистрирано лице на основание чл. 97а, ал. 1 от ЗДДС, в качеството си на получател по доставката на услуги от чуждестранен доставчик, българското дружество задължително следва да издава протокол, на основание чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, във връзка с чл. 82, ал. 2 от с.з., в който да начисли ДДС.

На основание  чл. 113, ал. 2 от ППЗДДС, българското дружество, в качеството си на регистрирано лице, на основание чл. 97а от ЗДДС, следва да отразява в дневника за продажбите единствено документите, издадени във връзка с получените доставки на услуги, за които данъкът е изискуем от получателя по чл. 82, ал. 2, т. 3 от закона.

С оглед гореизложеното, в дневника за продажби, както и в месечната справка – декларация по ЗДДС, българското дружество следва да включва единствено протоколите по чл. 117, с които е начислило ДДС по повод доставките на услуги, по които е получател и за които данъкът е изискуем по чл. 82, ал. 2, т. 3 от с.з.

По аргумент на  чл. 70, ал. 4 от ЗДДС, българското дружество, в качеството си на лице регистрирано на основание чл. 97а от ЗДДС., няма право на данъчен кредит. В тази връзка, на основание чл. 113, ал. 3 от ППЗДДС, лице, регистрирано на основание чл. 97а от ЗДДС, може да не изготвят дневник за покупките. В този случай подаваният от българското дружество дневник за покупките трябва да съдържа един-единствен запис със стойности „нула“ за числовите полета и „интервал“ за символните полета.

Също така, по силата на чл. 113, ал. 9 от ЗДДС, българското дружество, регистрирано на основание чл. 97а, ал. 1 от с.з., няма право да посочва данъка в издавани от него фактури и известия към фактури и на основание чл. 79, ал. 2, т.2 от ППЗДДС във фактурата/известието като основание за неначисляване на данъка се вписва „чл. 113, ал. 9“.

Предвид гореизложеното, в случаите, когато се налага българското дружество да издава фактури за доставка на стоки, то не следва да посочва ДДС и съответно издадените фактури не следва да се включват в дневника за продажбите и справката декларация по ДДС.

По силата на чл. 97а, ал. 5 от ЗДДС, лице което е регистрирано на основание на този член и за което възникнат основания за задължителна регистрация по чл. 96, 97 и 99 или за регистрация по избор по чл. 100, ал. 1 и 2, се регистрира по реда и в сроковете за задължителна регистрация или регистрация по избор.

И в хипотезата, при която българското дружество е регистрирано по реда на чл. 100, ал. 1 от ЗДДС, в качеството си на получател по доставка на услуга по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, следва да се съобрази с разпоредбата на чл. 82, ал. 2, т. 3 от с.з., по силата на която, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната и доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема, данъкът е изискуем от получателя по доставката при доставка на услуги – когато получателят е данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6.

И в тази хипотеза, българското дружество, регистрирано по чл. 100, ал. 1 от ЗДДС, в качеството си на  получател по доставки на услуги, следва да  издава протоколи по чл. 117 от закона в случаите по чл. 82, ал. 2 от с.з.

При полиожение, че доставчикът на услугата е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната, мястото на изпълнение на услугата, оказвана от това лице е територията на България и данъкът е изискуем от българското дружество на основание чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС. Като регистрирано по ЗДДС лице, същото е длъжно да го начисли по реда на чл. 86, ал. 1 от ЗДДС с данъчна ставка – 20 %.

В този случай за дружеството ще възникне право на приспадане на данъчен кредит за данъка, който само си е начислило при спазване на общите правила на ЗДДС и условията на чл. 71, т. 2 от същия.

Съгласно разпоредбата на чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът – регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави. Същото важи и за начисленият данък при внос на стоки по чл. 56 и 57 от закона и изискуемия от него данък, като платец по Глава осма от закона.

В ал. 2, т. 1 от същата разпоредба е посочено, че за облагаеми доставки се смятат и доставките в рамките на икономическата дейност на регистрираното лице, които са с място на изпълнение извън територията на страната, но които биха били облагаеми, ако са извършени на територията на страната.

В случай, че българското дружество се регистрира по избор съгласно чл. 100, ал. 1 от ЗДДС, за получените доставки на стоки и услуги, които ще се използват за извършване на описаните в конкретния казус доставки, ще е налице право на приспадане на данъчен кредит, доколкото не са налице ограниченията, изброени в чл. 70 от ЗДДС. Самото право на приспадане на данъчен кредит следва да се реализира при спазване на условията за упражняването му, указани в чл. 71 и чл. 72 от ЗДДС.

И не на последно място, следва да обърнем внимание, че по отношение на внасяните стоки в САЩ и последващата им продажба на данъчно незадължени физически лица, установени на същата територията, дейността на българското дружество също следва да бъде съобразена с тамошното законодателство във връзка с възникване на евентуални задължения за регистрация.