Българско дружество с ограничена отговорност, с чуждестранно участие, желае да назначи за управител чуждестранно физическо лице. Новият управител е осигурено лице в дружеството майка в Полша и е местно лице на Полша за целите на данъчното облагане. Неговото идване в България ще бъде епизодично.

  1. Какво е данъчното облагане по реда на ЗДДФЛ и Спогодбата между Република България и Полша за избягване на двойното данъчно облагане и на отклонението от облагане с данъци на доходите и имуществото /СИДДО с Полша/?

Прилагане на ЗДДФЛ

В конкретния случай става въпрос за чуждестранно физическо лице с център на обичайните си жизнени интереси в Полша, което е назначено по договор за управление и контрол и получава възнаграждение в качеството му на управител на българско дружество.

Чуждестранните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България /чл. 7 от ЗДДФЛ/.

Съгласно чл. 8, ал. 1 от ЗДДФЛ, доходите, които произтичат от стопанска дейност чрез определена база на територията на Република България или от разпореждане с имуществото на такава определена база, са от източник в Република България.

На основание чл. 8, ал. 6, т. 9 във връзка с чл. 7 от ЗДДФЛ, от източник в Република България са и доходите от възнаграждения по договори за управление и контрол, начислени/изплатени от местни лица, от търговски представителства, както и от място на стопанска дейност или определена база в Република България в полза на чуждестранни физически лице.

Облагането на дохода на чуждестранното физическо лице, получен по договора за управление и контрол ще зависи от  това дали лицето е формирало или не е формирало определена база в страната. По смисъла на &1, т. 7 от ДР на ДОПК във връзка с &1, т. 4 от ДР на ЗДДФЛ, определена база е:

  • определено място, чрез което чуждестранно физическо лице извършва цялостно или частично независими лични услуги или упражнява свободна професия в страната, като например архитектурно ателие, зъболекарски кабинет, адвокатска или друга кантора на консултант, офис на независим одитор или счетоводител;
  • трайно извършване на независими лични услуги или упражняване на свободна професия в страната, дори когато чуждестранно физическо лице не разполага с определено място.

Предвид гореизложеното, следва да се определи дали чуждестранното физическо лице, местно на Полша за целите на данъчното облагане, формира определена база в страната. От това обстоятелство ще се данъчното облагане на чуждестранното лице по реда на ЗДДФЛ:

  • по общия ред на ЗДДФЛ
  • по реда на чл. 37 от ЗДДФЛ – с окончателен данък.

Когато чуждестранното физическо лице, получаващо доходи от източник в Република България, формира определена база в страната, облагането на тези доходи е по общия ред на ЗДДФЛ. В конкретния случай, определена база би се формирала, ако във връзка с управленската дейност, чуждестранното физическо лице регулярно пребивава на територията на Република България. На основание &1, т. 26, б. „з“ от ДР на ЗДДФЛ, правоотношенията по договори за управление и контрол, включително с членовете на управителни и контролни органи на предприятия, извън случаите по чл. 37, ал. 1, т. 9 от същия закон, се приравняват на трудови правоотношения и съответно тяхното облагане е по общия ред на ЗДДФЛ, приложим и за местни лица, получили доходи от трудови правоотношения.

В този случай и на основание чл. 50, ал. 2 от ЗДДФЛ, чуждестранните физически лица подават годишна данъчна декларация по чл. 50, ал. 1 от същия закон:

  • за придобитите през годината доходи, подлежащи на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа и с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28;
  • за доходите, подлежащи на облагане с патентен данък и/или данък върху таксиметров превоз на пътници по реда на Закона за местните данъци и такси, както и за доходите по чл. 13, ал. 1, т. 29;
  • в случаите по чл. 37а.

Различна е ситуацията по отношение на данъчното облагане по реда на ЗДДФЛ, когато чуждестранното физическо лице няма определена база в страната.

В разпоредбата на чл. 37, ал. 1 от ЗДДФЛ са изрично изброени доходите от източник в Република България, начислени/изплатени в полза на чуждестранни физически лица, когато не са реализирани чрез определена база в страната, които подлежат на облагане с окончателен данък.

Доходите от управление и контрол и от участие в управителни и контролни органи на предприятия са изрично включени в разпоредбата на чл. 37, ал. 1, т. 9 от ЗДДФЛ като облагаеми с окончателен данък. Окончателният данък за доходите от управление и контрол и от участие в управителни и контролни органи на предприятия се определя върху брутната сума на начислените/изплатените доходи. Окончателният данък, в размер 10 на сто, се декларира, удържа и внася от българското дружество – платецът на дохода /чл. 55, ал. 1 и чл. 65, ал. от ЗДДФЛ/.

Предвид обстоятелството, че във връзка с осъществяване на управленската дейност, престоят на чуждестранното физическо лице в България ще е епизодичен, то следва извода, че в конкретния случай, лицето не формира определена база в България.

Предвид гореизложеното, в разглеждания случай доходите, получени от чуждестранното физическо лице по договора за управление и контрол, следва да бъдат обложени по реда на чл. 37, ал. 1, т. 9 от ЗДДФЛ.

Прилагане на СИДДО

Предвид обстоятелството, че в конкретния случай, става въпрос за лице, местно на Полша за данъчни цели на Полша, към получените доходи са приложими разпоредбите на СИДДО с Полша.

На основание чл. 75 от ЗДДФЛ, ако в СИДДО с Полша се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор. Следователно, ако е налице по – благоприятна разпоредба по отношение на третиране на дохода на лицето от предвидените норми в ЗДДФЛ, то с предимство ще се прилага тази разпоредба. В този случай правата на Република България по повод облагането на дохода на чуждестранното физическо лице се ограничават.

Коя разпоредба на СИДДО с Полша по отношение на облагане доходите по договор за управление и контрол зависи от формата на управление на местното юридическо дружество, а именно дали е:

  1. акционерно дружество, при което управлението се извършва чрез органи за управление и контрол и лицето извършва управленските си функции в качеството си на член на такъв колективен орган или
  2. дружество с ограничена отговорност, в което липсват такива органи за колективно управление.

В първия случай, ако полското лице е член на колективен орган на управление на българско дружество, облагането на неговите доходи се урежда от чл. 16 на СИДДО с Полша. По отношение на данъчното третиране на възнагражденията за участие в управителен съвет е регламентирано, че „директорски възнаграждения и други подобни плащания, получени от местно лице на едната от договарящите държави в качеството му на член на управителния съвет на дружество, което е местно лице на другата договаряща държава, могат да се облагат с данъци в тази друга държава.” Това означава, че възнагражденията по договори за управление и контрол на физически или юридически лица местни на Полша следва задължително да се обложат в България според съответните норми на ЗДДФЛ или ЗКПО, т.е. България има право да приложи напълно и без ограничения разпоредбите на вътрешното си законодателство. Следователно облагането с окончателен данък в размер 10 на сто по реда на чл. 37, ал. 1, т. 9 от ЗДДФЛ се запазва.

В конкретната ситуация доходите, получени по договор за управление и контрол на ООД  не са реализирани от лицето в качеството му на член на колективен орган – управителен или контролен орган. Предвид това обстоятелство, спрямо посочените доходи  разпоредбата на чл. 16 от СИДДО с Полша е неприложима.  В случая приложение ще намери друга разпоредба, а именно разпоредбата на чл. 14 “ Доходи от независими лични услуги “ на СИДДО с Полша. За целите на международното облагане се приема, че дейността по договори за управление и контрол има независим характер. Съгласно посочената разпоредба, доколкото лицето не е формирало определена база в България при осъществяване на дейност с независим характер /дейност по договори за управление и контрол/, реализираните доходи се освобождават от облагане при източника.

За да се приложат преференциалните норми на цитираната разпоредба на СИДДО с Полша, лицето трябва да докаже, че отговаря на условията за прилагане на СИДДО при спазване на регламентираната в Раздел III Процедура за прилагане на спогодбите за избягване на международното двойно данъчно облагане на доходите и имуществото по отношение на чуждестранни лица в ДОПК. На основание чл. 142, ал. 1 от ДОПК, ако възнаграждението, получавано от лицето в рамките на данъчната година на не превишава 500 000 лева, основанията за прилагане на СИДДО се доказват пред платеца на дохода – българското дружество. В този случай българското дружество следва да информира НАП, подавайки Декларация по чл. 142, ал. 4 от ДОПК до 31 март на следващата година.

Следва да обърнем внимание, че независимо от това дали ще се приложат разпоредбите на чл. 14 или чл. 16 от СИДДО с Полша, предвид това, че става въпрос за доход по договор за управление и контрол:

  • получен от чуждестранно физическо лице, местно за данъчни цели на страна членка от ЕС и
  • облаган с данък по чл. 37, ал. 1, т. 9 от ЗДДФЛ,

начисленият годишен доход подлежи на деклариране с декларация по чл. 55 от ЗДДФЛ за четвъртото тримесечие, която се подава до 31 януари на следващата година /чл. 73а, ал. 1 от ЗДДФЛ/.