Двама съпрузи решават да предоставят за краткосрочно ползване на туристи апартамент, придобит по време на брака. За целта ще използват услугите на онлайн платформата Booking. Съпругата е регистрирана като лице, упражняващо свободна професия. Също така е регистрирана и за целите на ЗДДС. Съпругът е лице, работещо по трудово правоотношение.

Възникват въпросите:

  1. Какво е данъчното третиране съгласно ЗДДС? Следва ли съпругът да се регистрира по реда на ЗДДС?
  2. Как следва да се обложи получения доход?

Прилагане на ЗДДС

Ако при сключване на брака, съпрузите не са избрали друг вид режим на имуществени отношения, автоматично се прилага режима на съпружеска имуществена собственост. Това означава, че всичко, което е придобито възмездно по време на брака се превръща в общо имущество при идеални части ½ за единия съпруг и ½ за другия съпруг, т.е. съпрузите имат равни права на владеене, ползване, разпореждане и управление върху общите вещи и права върху тях. Вещните права, придобити по време на брака в резултат на съвместен принос, принадлежат общо на двамата съпрузи, независимо от това на чие име са придобити.

Предвид гореизложеното, доходите от отдаване на недвижимо имущество под наем, когато то е придобито в режим на семейна имуществена общност, се разделят поравно между съпрузите.

Съгласно чл. 3, ал. 1 от ЗДДС данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Независима икономическа дейност е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.

В конкретния случай, двамата съпрузи възнамеряват да извършват системно и срещу възнаграждение дейност, свързана с предоставянето за краткосрочно ползване на апартамент на туристи. Следователно двамата съпрузи, които са собственици на апартамента, са данъчно задължени лица по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС.

Облагаема доставка по смисъла на ЗДДС е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго /чл. 12, ал. 1 от ЗДДС/.

Отдаването под наем на сграда или част от нея за жилище на физическо лице, което не е търговец се определя като освободена доставка от нормата на чл. 45, ал. 4 от ЗДДС. Съгласно чл. 45, ал. 6 от ЗДДС разпоредбата на чл. 45, ал. 4 не се прилага при настаняване в хотели, мотели, вилни и туристически селища, самостоятелни стаи, вили, къщи, бунгала, къмпинги, хижи, туристически спални, странноприемници, ханове, пансиони, караванни паркове, ваканционни лагери, почивни станции, балнеоложки центрове и санаториални комплекси.

Дефиниция на понятието „настаняване“ се съдържа в разпоредбата на §1, т. 45 на ДР на ЗДДС. „Настаняване“ са основни туристически услуги по смисъла на т. 69 от ДР на Закона за туризма /ЗТ/ с изключение на доставка на обща туристическа услуга. „Основни туристически услуги“, по смисъла на § 1, т. 69 от ДР на ЗТ, са настаняване, хранене и транспортиране.

Доставката по настаняване може да включва:

  • Нощувка;
  • Нощувка и хранене;
  • Нощувка, хранене и транспортиране, т.е. за да се приложи намалената данъчна ставка, е необходимо във всички случаи да е предоставена нощувка.

Места за настаняване са /чл. 3, ал. 2, т. 1 от ЗТ/:

  • клас А – хотели, мотели, апартаментни туристически комплекси, вилни селища, туристически селища и вили;
  • клас Б – семейни хотели, хостели, пансиони, почивни станции, къщи за гости, бунгала и къмпинги;
  • клас В – стаи за гости и апартаменти за гости.

Тъй като апартаментът, придобит в режим на съпружеска общност, ще се предоставя на туристи за краткосрочно ползване /за нощувки/, то следва, че е налице услуга по настаняване по смисъла на чл. 45, ал. 6 от ЗДДС, която е облагаема доставка.

Предвид гореизложеното, във връзка с доставката на услуга по настаняване, за двамата съпрузи, в качеството им на собственици на апартамента, ще възникнат следните задължения по реда на ЗДДС:

  1. За съпругът, в качеството му на лице, което не е регистрирано по реда на ЗДДС
  • Половината от стойността на извършените доставки ще участват при формиране на облагаем оборот по смисъла на чл. 96, ал. 2 от ЗДДС. На основание чл. 96, ал. 1 от с. з., при достигане на облагаем оборот от 50 000 лева или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец за съпругът ще възникне задължение в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнал този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът.
  • Тъй като онлайн платформата Booking е посредник при осигуряване на настаняване, който действа от името на друго лице и за негова сметка, услугата по посредничество не е услуга, свързана с недвижим имот /чл. 31а, пар. 3, б. „д“ от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност/. Доколкото предоставяната от Booking услуга по посредничество е свързана с услуга по настаняване, то същата не е свързана с недвижим имот и при определяне на мястото на изпълнение на доставка на такава услуга се прилагат общите правила за определяне на мястото на изпълнение на доставката на услуги, регламентирани с чл. 21, ал. 1 и 2 от ЗДДС, а не разпоредбата на чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС. В случая получател на посредническата услуга е данъчно задължено лице по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС, т.е. в този случай за определяне мястото на изпълнение на доставката приложение следва да намери разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, по смисъла на която, мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя. Съгласно чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната и доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема, данъкът е изискуем от получателя по доставката при доставка на услуги – когато получателят е данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6.

В конкретния случай, тъй като:

  • доставката е с място на изпълнение на територията на страната;
  • доставката е облагаема;
  • доставчикът Booking не е установен на територията на страната,

данъкът е изискуем от получателя по доставката.

Съгласно чл. 97а, ал. 1 от ЗДДС на регистрация по този закон подлежи всяко данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6, което получава услуги с място на изпълнение на територията на страната, които са облагаеми и за които данъкът е изискуем от получателя по чл. 82, ал. 2 от закона. Получател по смисъла на ЗДДС е лицето, което получава стоката или услугата съгласно чл. 11, ал. 2 от ЗДДС.

В случая получател на посредническата услуга от Booking са двамата съпрузи – собственици на апартамента. Предвид това, за съпругът, който не е регистриран по ЗДДС лице, като получател на посредническа услуга от Booking, която е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема, възниква задължение за регистрация по чл. 97а, ал. 1 от ЗДДС. Задължение за подаване на заявление възниква не по-късно от 7 дни преди датата, на която данъкът за доставката става изискуем /авансово плащане или данъчно събитие/, като данъчната основа на получената услуга подлежи на облагане с данък.

При регистрация по чл. 97а от ЗДДС на облагане с данък върху добавената стойност ще подлежат само получените от физическото лице доставки на услуги, като за тях се прилага ставката от 20 на сто. Също така в тези случаи не е налице право на приспадане на данъчен кредит за начисления данък върху добавената стойност за получените от физическото лице доставки.

  1. За съпругата, която е регистрирана по реда на ЗДДС:

Независимо от това в какво качество едно физическо лице извършва доставки, представляващи независима икономическа дейност, то е данъчно задължено лице за всички извършвани от него доставки.

В конкретния случай, съпругата е регистрирана за целите на ЗДДС като лице упражняващо свободна професия. За доставките по настаняване тя ще бъде задължена да начислява ДДС върху половината от полученото възнаграждение за тези доставки.

Съгласно чл. 66, ал. 2 от ЗДДС, ставката на ДДС е 9 на сто за настаняване, предоставяно в хотели и подобни заведения, включително предоставянето на ваканционно настаняване и отдаване под наем на места за площадки за къмпинг или каравани.

За да се приложи разпоредбата на чл. 66, ал. 2 от ЗДДС, туристическите обекти, в които се извършва настаняването, следва да са категоризирани по ЗТ. С разпоредбите на  чл. 119 – чл. 137 от ЗТ са регламентирани условията и редът за категоризиране на местата за настаняване. Разпоредбата на чл. 119, ал. 1 от ЗТ регламентира, че местата за настаняване подлежат на категоризиране или регистриране по този закон независимо от вида на тяхната собственост и начина на управлението им. Категорията на местата за настаняване е посочена в чл. 128 от ЗТ и се определя от кмета на общината или оправомощено от него длъжностно лице.

Намалената ставка на данъка в размер на 9 на сто, предвидена в чл. 66, ал. 2 от ЗДДС се прилага, когато доставчикът на услуги по настаняване в туристически обект е регистрирано по ЗДДС лице и разполага с документите, посочени в чл. 40 от ППЗДДС. Ако имотът, в който се извършва настаняването, не е категоризиран като туристически обект по ЗТ, за регистрираните лица – доставчици на услугата по настаняване, ще се приложи 20 на сто данъчна ставка /чл. 66, ал. 1 от ЗДДС/.

Как следва да се обложи дохода по реда на ЗДДФЛ?

За да бъде определен правилно редът на облагане на получените доходи от наем на апартамента, изключително важно е да се определят:

  • Целта на предоставянето под наем
  • Начинът на осъществяване на дейността.

Когато се предоставя недвижим имот, в конкретния случай апартамент, за ползване на хотелски начала, то следва да се съобразят разпоредбите на ЗТ.

Хотелиерство или ресторантьорство на територията на Република България се извършва само в категоризирани или регистрирани по този закон туристически обекти. Туристически обекти са изброените в чл. 3, ал. 2, т. 1 от ЗТ. В б. „в“ на същата норма като туристически обекти са посочени местата за настаняване клас В – стаи за гости и апартаменти за гости. „Апартамент за гости“, по смисъла на § 1, т. 29 от ДР на ЗТ, са самостоятелни апартаменти в една жилищна сграда, предоставяни на туристи за нощувка.

В чл. 113, ал. 1 от ЗТ са изброени лицата, които могат да извършват хотелиерство или ресторантьорство. В ал. 2 на същата норма е регламентирано, че хотелиерство в стаи за гости, апартаменти за гости и къщи за гости може да извършва и лице, което не е търговец по смисъла на Търговския закон, включително когато те са част от обитаваното от него жилище в жилищна сграда. В тези случаи стаите за гости и апартаментите за гости, ако не са категоризирани, се регистрират при условия и по ред, определени с наредбата по чл. 121, ал. 5 от ЗТ.

В зависимост от спецификата на извършваната дейност, предвид гореизложеното, е възможно различно данъчно третиране на придобитите доходи от наем.

Съгласно чл. 14, ал. 4 от ЗДДФЛ физическите лица, включително едноличните търговци, за доходи от патентни дейности се облагат с патентен данък при условията и по реда на Закона за местните данъци и такси /ЗМДТ/.

В глава втора, Раздел VІ от ЗМДТ са определени редът и условията за облагане с патентен данък са определени. Видовете патентни дейности са посочени в Приложение № 4 към глава втора, раздел VІ на ЗМДТ.

На основание чл. 61з от ЗМДТ физическо лице, включително едноличен търговец, което извършва дейности, посочени в приложение № 4 (патентни дейности), се облага с годишен патентен данък за доходите от тези дейности, при условие че:

  1. оборотът на лицето за предходната година не превишава 50 000 лв., и
  2. лицето не е регистрирано по ЗДДС, с изключение на регистрация при доставки на услуги по чл. 97а и за вътреобщностно придобиване по чл. 99 и чл. 100, ал. 2 от същия закон.

В Приложение № 4, т. 1 като патентна дейност е посочена дейността „Места за настаняване с не повече от 20 стаи, категоризирани една или две звезди или регистрирани по ЗТ“. Данъкът се определя за стая според местонахождението на обекта. Съгласно определението, дадено в § 1, т. 27 от ДР на ЗМДТ, места за настаняване са съответните туристически обекти по чл. 3, ал. 2, т. 1 от ЗТ. Тук са и апартаментите за гости. Размерът на патентния данък се определя от общинския съвет в зависимост от местонахождението на обекта на територията на съответната община.

Лицата, които подлежат на облагане с патентен данък, подават данъчна декларация по образец, в която декларират до 31 януари на текущата година обстоятелствата, свързани с определянето на данъка. В случаите на започване на дейността след тази дата данъчната декларация се подава непосредствено преди започването на дейността. Данъчната декларация се подава в общината, на територията на която се намира обектът, в който се извършва патентна дейност, а когато патентната дейност не се извършва в обект или не се извършва от постоянно място – в общината, където е постоянният адрес на физическото лице, включително на едноличния търговец. Доходите, подлежащи на облагане с патентен данък по реда на ЗМДТ, подлежат на деклариране в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, като само информативно се посочват в Приложение № 7 на декларацията.

Ако обаче не са изпълнени условията за облагане с патентен данък и физическото лице извършва  хотелиерска дейност чрез предоставянето на апартаменти за настаняване на туристи, е необходимо да се има предвид следното:

Съгласно чл. 113, ал. 2 от ЗТ хотелиерство в стаи за гости, апартаменти за гости и къщи за гости може да извършва и лице, което не е търговец по смисъла на ТЗ, включително когато те са част от обитаваното от него жилище в жилищна сграда. На основание чл. 1, ал. 1, т. 13 от ТЗ търговец по смисъла на този закон е всяко физическо или юридическо лице, което по занятие извършва хотелиерски услуги. Съгласно чл. 2, т. 3 от ТЗ не се смятат за търговци лицата, извършващи хотелиерски услуги чрез предоставяне на стаи в обитаваните от тях жилища, което не се отнася за конкретния случай.

Предвид изложеното по – горе, за извършваната търговска дейност, при формирането на облагаемия доход приложение ще намерят разпоредбите на чл. 26 от ЗДДФЛ. На основание чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ по реда на чл. 26, ал. 1 – 6 се облагат и доходите от стопанска дейност на физическо лице, което е търговец по смисъла на ТЗ, но не е регистрирано като едноличен търговец, т.е. за данъчни цели физическите лица се облагат като еднолични търговци, прилагайки разпоредбите на ЗКПО, независимо че нямат съответната търговска регистрация.

Годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец се формира по реда на чл. 28 от ЗДДФЛ, а на основание чл. 48, ал. 2 от същия закон облагането е с 15 на сто данък върху годишната данъчна основа по чл. 28.

Доходите, подлежащи на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа по чл. 28 от ЗДДФЛ, се декларират в годишната данъчна декларация чл. 50 от същия закон, като се посочват в Приложение № 2 на декларацията за съответната година.