Доста често в практиката, съдружниците/собственика в ООД/ЕООД използват финансовите средства на дружеството за лични нужди, без да възнамеряват да ги възстановят по някакъв начин. Усвояването на тези средства не е в резултат на получено възнаграждение за положен личен труд от страна на съдружниците/собственика.

Въпросът е:

  1. Какъв е законовия начин за оформяне на усвоените финансови средства за задоволяване на лични нужди на съдружниците/собственика? Какво е правилното данъчно третиране?

При използването на финансовите средства на дружеството за задоволяване на лични нужди на собствениците са възможни две хипотези, от които ще зависи данъчното третиране на усвояването на средствата:

  • Наличие на неразпределена печалба от предходни години
  • Липса на неразпределена печалба от предходни години

Използване на фирмените финансови ресурси за лични нужди на собствениците при наличие на неразпределена печалба

Съдружниците/собственикът на ООД/ЕООД могат да задоволят текущо възникналата през годината потребност от финансови средства за лични нужди, като ги оформят чрез решение/я на общото събрание, съответно решение/я на едноличния собственик, за разпределяне на дивидент.

Според търговското право делът в капитала на дружеството носи определени имуществени права на съдружниците, в т.ч. и право на част от печалбата. По силата на чл. 123 от Търговския закон /ТЗ/ всеки съдружник има право да участва в разпределението на печалбата. Печалбата, като обект на това имуществено право, може да бъде само нетна печалба след облагането ѝ с данъци. Въз основа на това имуществено право се формира доходът от дивидент, регламентиран за данъчни цели в &1, т. 5, б. „б“ от ДР на ЗДДФЛ.

Съгласно &1, т. 5, б. „б“ от ДР на ЗДДФЛ „дивидент“ е:

  • доход от акции;
  • доход от дялови участия, включително от неперсонифицирани дружества и от други права, третирани като доходи от акции;
  • скрито разпределение на печалбата.

Начинът, по който се разпределя печалбата на дружеството /ООД/ЕООД/ се регламентира в дружествения договор/учредителния акт. Дивидентите се изплащат след решение на Общото събрание на дружеството, съответно след решение на едноличния собственик на капитала при ЕООД.

Съгласно чл. 137, ал. 1, т. 3 от ТЗ общото събрание приема годишния отчет и баланс, разпределя печалбата и взема решение за нейното изплащане. От текста на нормата става ясно, че годината трябва да е изтекла, за да има разпределение на печалбата.

На база гореизложеното, се налага извода, че основанието за изплащане на дивидент възниква при наличие на следните предпоставки:

  1. приключване на счетоводната и данъчната година;
  2. приемане на годишния отчет и баланс;
  3. решение на съдружниците за начина на ползване на получената печалба и решение за нейното разпределение и изплащане.

Дивидент може да се разпредели и изплати:

  • до размера на печалбата от изминалата финансова година,
  • до размера на натрупаната неразпределена печалба от минали години.

Очевидно от гореизложеното следва, че трябва да е налице печалба, за да е налице право на разпределяне на дивидент по смисъла на ТЗ и &1, т. 5, б. „б“ от ДР на ЗДДФЛ.

Протоколът от решението на общото събрание на съдружниците е документът, който доказва наличието на разпределяне на дивидент по смисъла на &1, т. 5, б. „б“ от ДР на ЗДДФЛ.

Доходите, получени в резултат на разпределянето на дивиденти, са обект на облагане с окончателен данък 5%. Основание за това е нормата на чл. 38, ал. 1 от ЗДДФЛ. В хипотезата на разпределяне на дивидент от местно юридическо лице /ООД/ЕООД/, задължението за декларирането и облагането на доходите от дивидент е изцяло и само на платеца на дохода.

Важно е да се обърне внимание на обстоятелството, че не съществува законов текст, който да ограничава колко пъти през годината може да се взима решение за разпределяне на дивидент. В този смисъл, доколкото е възможно да възникнат допълнителни потребности от задоволяване на личните нужди на съдружниците, решение да бъде разпределен дивидент на база неразпределената печалба от предходни години, съответно при спазване на посочените по – горе условия, може да бъде взето неопределен брой пъти в рамките на календарната година.

Също така, освен ако в дружествения договор не е регламентирано изрично, дивидент може да бъде разпределен в полза само на единия съдружник.

Имайки предвид ограничението на чл. 3 от Закона за ограничаване на плащанията в брой /ЗОПБ/, съгласно който плащанията на територията на страната се извършват само чрез превод или внасяне по платежна сметка, когато са на стойност, равна на или надвишаваща 10 000 лв., следва да обърнем внимание на обстоятелството, че разпределянето на дивидент в полза на отделния съдружник е самостоятелен акт. Ако всяко разпределяне на дивидент е на база отделно решение на общото събрание при ООД или решение на едноличния собственик на дружеството при ЕООД, за всяко изплащане в брой на разпределения дивидент в полза на всеки съдружник, ограничението на чл. 3 от ЗОПБ се съобразява отделно. Това е така, защото плащането към всеки един съдружник представлява плащане към отделни физически лица, което не се оформя с един общ документ за плащане. Въпреки, че основанието за извършване на плащането е едно и също решение на Общото събрание на съдружниците, платежните документи за извършване на плащането към всеки един съдружник се оформят поотделно.

Например, при взето решение на общото събрание на ООД с двама съдружници за разпределяне на дивидент от неразпределената печалба в размер 19 000 лв., съответно по 9 500 лева на съдружник, ако сумите бъдат изплатени от касата на дружеството в брой, ЗОПБ няма да е нарушен.

Също така, ако дружеството разполага с голям размер неразпределена печалба, то може да я разпределя на части на база отделни самостоятелни решения, взети по различно време в рамките на годината.

Например, при взети няколко решения на общото събрание на ООД с двама съдружници за разпределяне на дивидент от неразпределената печалба, взети по различно време в рамките на годината:

  • в размер 19 000 лв., съответно по 9 500 лева на съдружник /протокол от януари/ и
  • в размер 17 000 лв., съответно по 8 500 лева на съдружник /протокол от март/,

ако сумите бъдат изплатени от касата на дружеството в брой, ЗОПБ няма да е нарушен.

Използване на финансови ресурси на дружеството за лични нужди на собствениците при липса на неразпределена печалба

Когато е разпределена цялата печалба от предходни години, но съдружниците, респ. собственикът имат нужда от средства за лични нужди, са възможни два варианта за оформяне и данъчно третиране на текущо използваните средства:

  • средствата, които използват текущо съдружниците, респ. собственикът, да се оформят като заем;
  • за средствата, използвани от съдружниците/собственикът за задоволяване на лични нужди да се приложи нормата за скрито разпределение на печалбата.

Оформяне на текущо използваните средствата от съдружниците, респ. собственикът като заем

При този вариант, следва да се има предвид нормата на чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО, съгласно която получаването или предоставянето на кредити с лихвен процент, отличаващ се от пазарната лихва към момента на сключване на сделката, включително в случаите на безлихвени заеми или друга временна безвъзмездна финансова помощ, както и опрощаването на кредити или изплащането за своя сметка на кредити, несвързани с дейността, се смята за отклонение от данъчно облагане.

В този случай, ако се приеме, че използването на средствата за лични нужди представлява краткосрочен заем, но не е оформено като такъв със съответния пазарен лихвен процент, то на дружеството ще се вменят приходи от лихви на база пазарната лихва за периода между усвояване на средствата за лични нужди и взимане на решение за разпределяне на печалбата за изтеклата финансова година.

Прилагане на нормата за скрито разпределение на печалбата за средствата, използвани от съдружниците/собственикът за задоволяване на лични нужди

При липса на неразпределена печалба за предходните години, когато съдружниците/собственикът в ООД/ЕООД текущо потребяват дружествени средства за лични нужди, най – удачно е да се приложи нормата за скрито разпределение на печалбата по смисъла на &1, т. 5, б. „а“ от ДР на ЗКПО във връзка с &1, т. 8 от ДР на ЗДДФЛ.

Скрито разпределение на печалбата, по смисъла на § 1, т. 5, б. „а“ от ДР на ЗКПО, са сумите, несвързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, начислени, изплатени или разпределени под каквато и да е форма в полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица, с изключение на дивидентите по т. 4, букви „а“ и „б”.

Съгласно определението в § 1, т. 4 от ДР на ЗКПО „Дивидент“ е разпределението в полза на лице, произтичащо от неговия дял в капитала на друго лице, вследствие на което намалява собственият капитал на последното, включително:

  • доходи от акции;
  • доходи от дялови участия, включително от неперсонифицирани дружества и от други права, третирани като доходи от акции;
  • скрито разпределение на печалба.

Не е дивидент разпределението, което съгласно счетоводното законодателство е отчетено при разпределящото лице като разход, с изключение на случаите на скрито разпределение на печалбата.

Съгласно определението в § 1, т. 5 от ДР на ЗДДФЛ „Дивидент“ е:

  • доходи от акции;
  • доходи от дялови участия, включително от неперсонифицирани дружества и от други права, третирани като доходи от акции;
  • скрито разпределение на печалба по смисъла на дефиницията, ползвана в ЗКПО /т. 8 от § 1 на ДР на ЗДДФЛ/.

Предвид гореизложеното, се налага извода, че скритото разпределение на печалбата е форма на дивидент.

На основание чл. 38, ал. 1, т. 2, буква „а“ от ЗДДФЛ с окончателен данък се облагат облагаемите доходи от дивиденти и ликвидационни дялове в полза на местно или чуждестранно физическо лице от източник в България.

Окончателният данък за доходите от дивиденти под формата на скрито разпределение на печалбата се определя върху брутния размер на начислените суми, като данъчната ставка за този вид доходи е 5 % /чл. 38, ал. 3 и чл. 46, ал. 3 от ЗДДФЛ/.

Съгласно чл. 65, ал. 3 от ЗДДФЛ, окончателният данък  за  доходите по чл. 38, ал. 3 от с.з. закон се удържа и внася от предприятието – платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което е извършено скритото разпределение на печалбата. В същия срок предприятието – платец на дохода, следва да подаде декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ в ТД на НАП, в която подлежат на внасяне дължимите данъци /чл. 57 от ЗДДФЛ/.

Предвид разпоредбата на чл. 52, ал. 1, т. 4, във връзка с чл. 50, ал. 1, т. 3, б.„а“ от ЗДДФЛ, доходите от дивиденти, в т.ч. и от скрито разпределение на печалбата, които се облагат с окончателен данък по реда на чл. 38 от ЗДДФЛ, не подлежат на деклариране в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, когато са реализирани от източник в България.

Доходът под формата на скрито разпределение на печалбата се декларира и в Справката по чл. 73 от ЗДДФЛ (чл. 73, ал. 3 от ЗДДФЛ).

Предвид гореизложеното, при наличие на скрито разпределение на печалбата следва да се има предвид следното:

  1. съгласно чл. 26, т. 11 от ЗКПО, не се признават за данъчни цели счетоводните разходи, които представляват скрито разпределение на печалбата;
  2. използваните суми за лични нужди, представляващи скрито разпределение на печалбата, подлежат на облагане с 5 на сто данък дивидент по реда на чл. 38, ал. 3 от ЗДДФЛ във връзка с в § 1, т. 5, б. „в“ от ДР на ЗДДФЛ;
  3. след изтичане на годината обложените суми с данък 5 на сто като дивидент, подлежат на деклариране в Част VII Деклариране на извършено скрито разпределение на печалбата на ГДД по чл. 92 от ЗКПО за съответната година. На практика, тези суми остават обложени само с данъка от 5 на сто.
  4. на основание чл. 267, ал. 1 от ЗКПО, данъчно задължено лице, което извърши скрито разпределение на печалба, се наказва с имуществена санкция в размер 20 на сто от сумата, представляваща скрито разпределение на печалба. В случаите, когато данъчно задължено лице, извършило скрито разпределение на печалба, посочи това обстоятелство в данъчната си декларация /Част VII Деклариране на извършено скрито разпределение на печалбата на ГДД по чл. 92 от ЗКПО/, санкцията не се налага.

Предвид гореизложеното, може да се направи извода, че ако съдружниците/собствениците декларират текущо усвоените суми за лични нужди като скрито разпределение на печалбата в ГДД по чл. 92 от ЗКПО, то по същество усвоените суми представляват авансово разпределяне на дивидент без да има санкции за това и без да са дължими лихви.